عبد الکریم شاحیدر
مقدمه:
ذهن بشری به دنبال کشف و استخراج اصول و قواعد حاکم بر یک علم و یک مجموعه منظم است.چرا که اگر ما بخواهیم بر مجموعه منظم یک علم اشراف و احاطه علمی و فنی و تخصصی داشته باشیم،لازم است اصول و قواعد حاکم بر آن را کاملا بشناسیم.
به عبارت دیگر به میزانی که ما این اصول و قواعد و ارتباط دقیق و منظم آنها را با یکدیگر میشناسیم به همان اندازه بر آن علم تسلط و احاطه پیدا خواهیم کرد.لذا خود را نیازمند آن دانستیم که در این راه قدمی برداریم تا شاید مفید فایده واقع شود و طالبان علم را مؤثر واقع شود.بدین جهت درصدد جمع آوری اصول حاکم بر حقوق مالیاتی برآمدیم،هرچند مدعی آن نیستیم که این مهم را بهطور تام و تمام بررسیدهایم،لیکن از باب المیسور لا یسقط بالمعسورسعی کردهایم تا آنجایی که میسور است به انجام آن مبادرت نماییم.
شاید این گام کوتاهی باشد در جهت شناخت کلیهء اصول کلی حاکم بر حقوق عمومی و از جمله حقوق مالیاتی:
1-اصل قانونی بودن مالیات
حق برقراری مالیات از وظایف حاکمیت است و این یک اصل اساسی حقوق عمومی است.
بدن میگفت:وضع مالیات عبارت است از قانونگذاری و چون از طرف دیگر او حکومت را قانونگذاری و فرماندهی تعریف میکرد،به این ترتیب مالیات و قانون را پایه مشترک حکومت میدانست.قدرت وضع مالیات یک نفد ساده و یا نتیجهء یک تحلیل فرضی مجرد نیست،بلکه در درجهء اول یک واقعیت سیاسی است.
منتسکیو در بسیاری از فصول روح القوانین به نشان دادن ارتباط بین آزادی و مالیات علاقه به خرج داده و فرمولی را که به باور BARRERE نسبت میدهند،خلاصه کرده و آن فرمول این است:«تمام آزادی مردم در مالیات خلاصه میشود.»قدرت برقراری مالیات متضمن یک واقعیت حقوقی نیز هست.
اعلامیه حقوق بشر در 1789 چنین میگوید:«تمام مردم حق دارند شخصا به وسیله نمایندگانشان لزوم پرداخت مالیات از طرف عموم و تادیه آزادانه آن را بپذیرند و در مصرف آن نظارت کنند و سهمیه و مبنای تشخیص و وصول و مدت آن را معین نمایند»
اصل قانونی بودن مالیات اصلی بسیار محکم به نظر میرسد و قانون اساسی و هم قوانین عادی اهمیت زیادی برای آن قائل شدهاند،در حقیقت اصل قانونی بودن مالیات از قرن نوزدهم به این طرف به سستی گراییده و قدرت و فایده اصلی خود را از دست داده است و دولت ها که همیشه به ظاهر و بهطور رسمی آن را تأیید کردهاند،در اجرای
سیاست مالیاتی سعی نمودهاند خود را از قید رضایت مؤدی به پرداخت مالیات به وسیله قانون برهانند.
بنابراین در قانون اساسی کلیهء کشورها منجمله قانون اساسی تصریح و تأکید شده است که هیچ نوع مالیاتی را نمیتوان از مردم اخذ نمود و هیچ نوع وجهی را به هیچ عنوانی نمیتوان مطالبه کرد،مگر به حکم قانون این موضوع در اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران به ترتیب زیر تصریح گردیده است:«هیچ نوع مالیات وضع نمیشود مگر به موجب قانون ، موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص میشود.»
البته در متمم قانون اساسی سابق فصل مخصوصی راجع به مالیات وجود داشت و در اصول 94،95،96 و 99 آن قانون اصل لزوم مجوز برای وصول مالیات را به ترتیب زیر تصریح نموده بود.
اصل 94-هیچ قسم مالیات برقرار نمیشود مگر به حکم قانون. اصل 95-مواردی که از دادن مالیات معاف توانند شد قانون مشخص خواهد نمود. اصل 96-میزان مالیات را همه ساله مجلس شورای ملّی به اکثریت تصویب و معین خواهد نمود.
اصل 99-غیراز مواردی که قانون صراحة مستثنی مینماید از اهالی به هیچ عنوان چیزی مطالبه نمیشود مگر به اسم مالیات مملکتی و ولایتی و ایالتی و بلدی.
بهطوری که ملاحظه میشود در اصل 99 مصّرح است که به هیچ عنوان چیزی مطالبه نمیشود مگر به اسم مالیات مملکتی که قانون معین کرده باشد و در اصل 94 مصّرح است که هیچ قسم مالیات برقرار نمیشود مگر به حکم قانون.بنابراین مطالبه هر مبلغ به هر اسم و رسم از هرکس مستلزم وجود مجوز قانونی میباشد.
2-اصل عمومی بودن مالیات :اصل قانونی بودن مالیات موجب شده است تا مانند هر قانون دیگری عمومیت داشته و جنبهء شخصی نداشته باشد.در اعلامیه حقوق بشر در سال 1789 و پس از آن در اعلامیه سال سوم و همچنین در قانون اساسی سال 1848 فرانسه این اصل آمده است و در تمام قوانین اساسی بعدی نیز روی آن تکیه شده است و این قوانین تساوی در مقابل مالیات را مقرر داشتهاند.تساوی در مقابل مالیات از اصل تساوی در به عهده گرفتن هزینههای عمومی که خود یک اصل اساسی حقوق عمومی است ناشی میشود.
اگر نظریه تساوی در مقابل مالیات را صحیح میدانیم باید قبول کنیم که تجزیه و تحلیل آن کار دقیقی است.بسیار مشکل است که از محتوای مالیات تعریف دقیقی بکنیم.ماده 13 اعلامیه 1789 میگوید:«مالیات یک پرداخت عمومی است و بهطور تساوی باتوجه به توانایی افراد بین آنها تقسیم میشود.»
مسأله تساوی در مقابل مالیات که در علم مالیه پیچیدگی های دایمی به وجود میآورد گاهی از جنبهء سیاسی و گاهی از جنبهء اقتصادی و گاهی از جنبهء قضایی توجه را جلب میکند و انتظاری که از آن میرود بر حسب مسایل تفاوت میکند و بسیار مشکل است که تساوی در مقابل مالیات را با ملاحظه تمام این جنبهها تعریف کنیم.همانطور که موافقت بر سر تعریفی که در عین حال سیاسی و اجتماعی و اقتصادی و حقوقی باشد مشکل است.
بههرحال یکی از اصول اساسی در وضع مالیاتها اصل تساوی افراد در مقابل مالیات میباشد.این اصل در قوانین کلیهء کشورها ذکر شده است و در ممالکی مانند انگلیس که قانون اساسی مدون ندارد،این اصل بهعنوان یک اصل اساسی قبول عامه میباشد.
اصل مزبور در قانون اساسی ایران(بیش از انقلاب اسلامی)به ترتیب زیر تصریح گردیده بود:اصل 97 متمم قانون اساسی: در موارد مالیاتی هیچ تفاوتی و امتیازی فیمابین افراد ملت گذارده نخواهد شد.
در سابق این اصل وجود نداشته،بلکه مالیات فقط از طبقات ضعیف و زحمتکش وصول میشده است و اشخاص متنفذ و با عنوان از پرداخت مالیات معاف بودهاند و حتی پرداخت مالیات یک نوع تحقیق و توهین به شمار میرفته است.
طبق این اصل باید قوانین طوری تنظیم شود که به وسیله آنها اصل مزبور رعایت و اجرا گردد و این همان چیزی است که در یکی از مباحث آینده تحت عنوان عدالت مالیاتی آن را بررسی میکنیم.باید دانست که منظور از تساوی افراد در مقابل مالیات فقط یک تساوی عددی نیست که همه به یک میزان یا به یک تناسب مالیات بپردازند بلکه منظور از آن تساوی از لحاظ فداکاری است.یعنی متناسب بودن مالیات با قوه پرداخت مالیات و در اینجاست که مسایل اجتماعی و اقتصادی و اخلاقی در بررسی علم مالیه وارد میشود.
3-چهار قاعده اصلی در مورد مالیات ها : آدام اسمیت ADAM SMITH )رهبر مقتصدین کلاسیک چهار قاعده اصلی در مورد مالیات ها ذکر نموده که به نام وی مشهور گردیده و عبارتند از: اصل عدالت ،اصل مشخص بودن مالیات ،اصل سهل الوصول بودن و اصل صرفهجویی.اینک به شرح هریک از این اصول میپردازیم:
الف)اصل عدالت مالیاتی: منظور از عدالت مالیاتی این است که مالیاتی را که دولت در نظر دارد از افراد مردم وصول کند.باید متناسب با توانایی مالیاتدهنده بوده و بعلاوه عمومیت داشته و تمام افراد مردم در آن شرکت داشته باشند.البته منظور این نیست که کلیه افراد کشور بدون استثنا مشمول مالیات واقع شوند.زیرا برقراری بخشودگی و معافیت از پرداخت مالیات در مورد بعضی از افراد و در طبقات مختلف مالیاتی لازمه اجرای همین اصل عدالت است.در حقیقت منظور از این اصل این است که در برقراری و وصول مالیات بین اشخاص مشمول مالیات در هر طبقه نباید تبعیض قایل شد.
بنابراین عادلانه بودن صفت اساسی مالیات است و غالبا نظریاتی که بهعنوان مخالفت یا موافقت با یک نوع مالیات بیان میشود،آن است که مالیات مزبور عادلانه است یا عادلانه نیست؟ولی اگر بخواهیم برای تشخیص عادلانه بودن مالیات ملاک و مأخذی که عموم افراد آن را قبول داشته باشند پیدا کنیم،دچار اشکال میشویم و علت این امر آن است که برای اجرای عدالت در امر مالیات باید قبلا معلوم شده باشد که مقصود از عدالت بهطور کلی چیست و مفهوم آن کدام است؟
موضوع عدالت از زمان قدیم مورد توجه و بررسی فلاسفه و علمای علوم اجتماعی بوده و هنوز هم مورد بحث میباشد و راجع به ملاک و مأخذی برای تشخیص عادلانه بودن قضایا که مورد موافقت عموم فلاسفه باشد توافقی حاصل نشده و هنوز هم موضوع عدالت جنبهء نظری شخصی و تمایلات فردی را دارا میباشد.باوجود این میتوان در مورد اجرای عدالت بهطور کلی و به خصوص در مورد مالیات اصولی را در نظر گرفت.یکی از اصولی که در مورد اجرای عدالت متفق علیه عموم میباشد آن است که اجرای عدالت ایجاب مینماید که با اشخاصی که دارای یک وضع هستند، یکسان رفتار شود و با افرادی که وضعشان متفاوت است با یک ترتیب رفتار نشود. بنابراین اجرای عدالت مستلزم قبول یک نوع طبقهبندی است از لحاظ وضع افراد و تعین مقررات مشابه برای افرادی که در یک طبقه قرار دارند.
ب)اصل مشخص بودن مالیات :اصل مشخص بودن مالیات ناظر به وظایف قانونگذار و دولت در مورد مالیات نسبت به مالیاتدهنده است.به موجب این اصل مالیاتی که هر فرد موظف به پرداخت آن است باید نه تنها از لحاظ مبلغ بلکه از لحاظ ماخذ مالیات-زمان پرداخت-و طریقه پرداخت مشخص و معین باشد،و در حقیقت مسؤولیت مالیاتدهنده نسبت به مالیات مقرره باید برای خود او و حتی دیگران نیز کاملا روشن و واضح باشد.عدم رعایت این قاعده بخصوص به نظر اسمیت( SMITH )موجبات رشوهخواری و فساد مأمورین را فراهم خواهد نمود،و در حقیقت اهمیت آن به مراتب از اصل عدالت مالیاتی بیشتر است.بنابراین منظور از اصل مشخص بودن مالیات آن است که مالیات کاملا مشخص و مسلم بوده،مقدار مالیات و زمان پرداخت و طریقهء پرداخت آن برای مالیاتدهندگان کاملا معلوم باشد و هیچیک از امور مربوط به مالیات به نظر و رأی و دلخواه مأمورین وصول مالیات واگذار نشود.
ج)اصل سهل الوصول بودن مالیات: مقصود از اصل فوق آن است که مالیات باید در مناسب ترین موقع و بر حسب مساعدترین شرایط از مؤدیان وصول شده و برای آنان حداقل ناراحتی و مزاحمت را ایجاد کند.بنابراین اصل ما نحن فیه ناظر به وظیفه دولت در طرح مالیات و طریقهء اجرای آن است.
به موجب این اصل مالیات و شرایط مربوط به آن باید طوری تنظیم شود که از لحاظ زمان پرداخت و طریقه پرداخت بر مالیاتدهنده حداقل فشار ممکنه را وارد آورده و برای دولت نیز در موقع وصول زحمتی ایجاد ننماید.مثلا مالیات بر درآمد در زمانی مطالبه شود که مالیاتدهنده دسترسی به آن درآمد داشته باشد،نه در زمانی که یا آن درآمد هنوز به دست مالیاتدهنده نرسیده و یا کلا خرج شده است.یکی از بهترین مالیات هایی را که میتوان مطابق این اصل دانست مالیات بر مصرف(صرفنظر از تطبیق یا عدم تطبیق آن با اصول اقتصادی)میباشد که پرداخت آن برای مالیاتدهنده چه از نقطه نظر طریقهء پرداخت و چه از نقطهنظر زمان پرداخت و وصول آن برای دولت بسیار سهل و ساده است.و یا مالیات حقوق که در موقع پرداخت توسط مؤسسات بازرگانی و یا دولتی کسر و به حساب دولت پرداخت میگردد.بدونشک امکان تقسیط مالیاتها(مانند مالیات بر درآمد مالیات بر اموال و مالیات بر ارث)نیز در تحقق این اصل مؤثر خواهد بود.
د)اصل صرفهجویی: منظور از اصل فوق آن است که در مالیات ها بایستی حتی المقدور و مخارج وصول به حداقل تقلیل داده شود و بههرحال مخارج وصول فقط از مبلغ اصل مالیات باشد.شاید از سه اصل پیش گفته مهمتر،اصل صرفهجویی در وصول مالیات ها و برقراری مالیات بر طبق اصول اقتصادی است که از یک طرف ناظر بر سازمان وصولی دولت بوده و از طرف دیگر نوع مالیات ها را در سیستم مالیاتی دولت مورد توجه قرار میدهد.بنابراین اصل مالیات و طریقه وصول آن باید طوری تنظیم شده باشد که تفاوت بین اصل مالیات پرداختنی توسط مالیاتدهنده و آنچه پس از کسر هزینههای مربوط تحویل خزانه دولت میگردد حداقل باشد،به عبارت دیگر وجود افرادی است که به منظور برقراری و یا وصول یک مالیات در سازمان دولت انجام وظیفه مینماید و قسمت اعظم وصولی مالیات صرف پرداخت حقوق و مستمری آنها نمیشود.
4)اصل سالانه بودن مالیات: معنی اصل سالیانه بودن این است که قانون مالیات ها باید هر سال به مرحلهء اجرا درآید یعنی در اول هر سال قانون مربوط به آن سال قدرت و قابلیت اجرا پیدا کند و بر تمام عملیات مالیاتی آن سال حکومت داشته باشد که از یک طرف عبارت خواهد بود از تعیین صلاحیت های دستگاه مالیاتی برای برقراری مالیات(تشخیص مالیات قطعی کردن و وصول آن)و از طرف دیگر معین کردن و تحقیق و ارزیابی تواناییهای مؤدی در این دورهء سال.
بنابراین در پاسخ به این سؤال که مجوز وصول قانونی مالیات برای چه مدتی است؟ باید گفت:یک سال،و برای سال بعد دولت باید مجوز جدید داشته باشد.
5-اصل محدود بودن مدت مالیات: در اعلامیه 1789 اصل محدود بودن مدت مالیات پذیرفته شد.و سپس در قوانین اساسی 1791،1814،1830،1848 اصل سالانه بودن مالیات مورد قبول قرار گرفته هرچند در قوانین اساسی بعدی به این اصل اشارهای نشده ولی این قاعده ارزش خود را تاکنون حفظ کرده است. بنابراین اصل محدود بودن مدت مالیات بر اصل سالانه بودن مالیات است.
6-اصل سالانه بودن بودجه
اصل سالانه بودن بودجه آن چه راکه مقرر میدارد با اصل سالانه بودن مالیات کاملا پیوستگی دارد،زیرا هر سال باید اجازهء وصول مالیات به وسیله قانون بودجه داده شود.اصل سالانه بودن مالیات ساده و به این صورت است که چون وصول مالیات هر سال به وسیلهء بودجه اجازه داده میشود،پس زندگی موقت و زودگذری دارد و به محض اینکه اجازه سالانه تمام میشود و وصول آن غیرممکن میشود. با تصویب لایحه بودجه،دولت برای وصول مالیات مجوز میگیرد.در فرانسه به مجلس اجازه داده شده که ظرف هفتاد روز قانون بودجه را تصویب بکند در غیر این صورت دولت خود آییننامهای وضع میکند و عمل میکند،ولی در کشور ما وصول مالیات حتما باید به موجب قانون باشد و با آییننامه امکان ندارد.
حال این سؤال مطرح میشود که آیا تفویض قانونگذار به قوهء مجریه ممکن است یا نه؟در جمهوری اسلامی ایران براساس اصل 85 این کار ممکن است که البته آن هم بعدا باید به تصویب مجلس برسد.این امر در مورد بودجه هم ممکن است.اجرای قانون مالیاتی بهگونهای است که در مجلس در ضمن تصویب لایحه بودجه،به دولت اجازهء وصول بر درآمد و مخارج را میدهد.درآمدی که در قانون پیشبینی شده بایستی وصول شود.لیکن در کشود ما هنوز دولت مکلف به وصول نشده است. نکتهای که لازم به یادآوری است،این است که در مورد بودجه سالانه کل کشور باید دانست که ابتکار آن با دولت است ولی وضع آن توسط مجلس میباشد. در این مورد قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران در اصل 52 اشعار میدارد که:«بودجه سالانه کل کشور به ترتیبی که در قانون مقرر میشود از طرف دولت تهیه و برای رسیدگی و تصویب به مجلس شورای اسلامی تسلیم میگردد.هرگونه تغییر در ارقام بودجه نیز تابع مراتب مقرر در قانون خواهد بود.»
7-اصول تعیین مالیات: مالیات بر مبنای تقسیم مخارج بین افراد کشور معین میشود و بنابراین بایستی بررسی و معلوم نمود که این تقسیم به چه ترتیب و طبق چه اصولی انجام شود. باید دانست که از ابتدای قرن نوزدهم تاکنون دو اصل مبنای تعیین مالیات ها و هادی افکار برای تقسیم مخارج عمومی بین افراد بوده است و این اصل به قرار ذیل است:
الف)اصل بهای خدمات( BENEFITS RECEIVED ) به موجب اصل فوق مالیات بایستی معادل بهای خدماتی باشد که دولت و دستگاه حکومت برای هر شخصی انجام میدهد یا به عبارت دیگر هر شخص بایستی به اندازه منافعی که از دستگاه حکومت عاید او میشود مالیات بپردازد. این اصل را به گونهء دیگری نیز توضیح دادهاند و نام آن را اصل استفاده( THE BENEFIT PRINCIPLE )گذاشتهاند.
به موجب این اصل مالیاتی که به هر شخص اعماز حقوقی یا حقیقی تحمیل میشود باید معادل منافعی باشد که از خدمات عمومی و انجام وظایف دولت عاید آن شخص میگردد.به عبارت دیگر باید رابطهء مستقیمی بین میزان مالیات و استفاده افراد از سازمان دولت موجود باشد.در استفاده از این اصل میزان مالیات مقرر ممکن است بر دو اساس تعیین گردد: 1)براساس هزینهء خدمات انجام شده و 2)براساس ارزش منافع تحصیل شده به وسیلهء افراد.
در صورتی که این اصل بخواهد منحصرا وسیلهء تعیین مالیات قرار گیرد باتوجه به کلی بودن یا عمومی بودن هزینهها اشکال عمده آنکه عبارت است از عدم امکان تعیین میزان استفاده افراد از خدمات عمومی،فورا آشکار میگردد.زیرا مقیاس و معیاری در دست نیست تا بتوان صحیحا میزان استفاده را اندازهگیری کرد.
مثلا نمیتوان تعیین کرد چه کسی و به چه میزان از حمایت پلیس-دفاع ملی-وسایل بهداشت عمومی-مؤسسات خیریه-فرهنگ و غیره استفاده مینماید تا مالیات او بر این اصل برقرار گردد.یا مثلا منافع وجود جادههای آسفالته خوب نصیب چه کسانی میشود،رانندگان-شرکتهای اتومبیلسازی یا اقتصاد ملی بهطور کلی؟تا هزینهء ایجاد آنها بین هر دسته و به میزان استهاده آنها توزیع گردد.
این اشکال نه تنها در مورد افراد موجود است بلکه اگر این اصل را پایه تعیین مالیات در مورد طبقات مختلف اجتماع قرار دهیم مصداق پیدا خواهد کرد.زیرا حقیقة معلوم نیست که کدام طبقه:ثروتمندان و یا فقرا بیشتر از خدمات عمومی استفاده مینمایند و در مواردی هم که ظاهرا امکان تعیین میزان استفاده بعضی از طبقات از نوعی از خدمات (مثلا در مورد مؤسسات خیریهء-بیمارستان و فرهنگ)موجود است طبقات ذینفع کمتر قادر به پرداخت بهای خدمات مزبور هستند.مشکل مهمتر در این مورد(شناسایی طبقات استفاده کننده)این است که در صورت استفاده از این اصل دولت مجبور خواهد بود که خدمات خود را محدود نماید.
زیرا در غیر این صورت قادر به تأمین هزینههای خود نخواهد بود یا به عبارت دیگر خدمات دولت مثلا خدمات بهداشتی و فرهنگی،اختصاص به آن طبقهای خواهد یافت که قادر به پرداخت هزینه آن هستند.در این مورد پرداخت«قیمت»خدماتی دولتی اصطلاح بهتری از پرداخت مالیات خواهد بود.باوجود تمام مشکلاتی که در به کار بردن این اصل موجود است مواردی ممکن است یافت که خدمات دولتی قابلیت اندازهگیری داشته و نتیجة توزیع فشار قسمتی از مالیاتها بر این اساس امکانپذیر باشد. این در صورتی است که بتوان خدمات مشخصی را برای گروه و یا دسته خاص باتوجه به موازین تجارتی آماده نمود.بنابراین استفاده از این اصل در مورد آن قسمت از خدمات دولت که براساس تجارتی قرار دارد(مانند خدماتی که از طریق مؤسسات عامالمنفعه دولتی:آب-برق-تلفن و غیره انجام میشود)امکانپذیر میباشد.
ب)اصل قدرت پرداخت ( THE ABILITY TOPAY PRINCIPLE ) منظور از اصل فوق آن است که مالیات هر فرد بایستی متناسب با قدرت پرداخت او باشد و درجهء ثروتمندی و میزان درآمد اشخاص ملاک تشخیص مالیات آنان باشد،اعم از اینکه نفعی که این اشخاص از دستگاه حکومت میبرند تناسبی با سهم مالیات آنها داشته باشد یا نداشته باشد. بنابراین به موجب این اصل تمام افراد کشور باید براساس توانایی خود در تأمین هزینه خدمات عمومی کمک نمایند.به عبارت دیگر بدون توجه به حدود استفاده از خدمات عمومی تعیین و فشار حقیقی مالیاتها باید بر اسا قدرت پرداخت و توانایی افراد قرار گیرد.
در استفاده از این اصل دو موضوع مورد توجه قرار میگیرد.1)انتخاب مأخذ مالیات که باید نماینده قدرت واقعی مالیاتدهنده باشد و 2)استفاده از نرخهایی که فشار مالیات را در طبقات مختلف اجتماع متعادل سازد.اصل قدرت پرداخت که براساس تئوری فداکاری( SACRIFIC THEORY )و شقوق مختلف آن مخصوصا تئوری حداقل فداکاری( MINIMUM SACIFICE )توجیه میشود،در حال حاظر پایه سیستم مالیاتهای تصاعدی است.استفاده از تئوری حداقل فداکاری و اصل قدرت پرداخت در برقراری مالیات براساس یکی از قواعد کلی اقتصادی به نام«کم شدن مطلوبیت نهایی»قرار دارد.قاعده کم شدن مطلوبیت نهایی مبین این مفهوم است که مطلوبیت یا فایده نهایی یک کالا برای هر شخص یا هر واحدی که به مقدار موجودی آن کالا افزوده میشود،تقلیل مییابد.در استفاده از این اصل در توزیع فشار مالیاتها مخصوصا مالیاتهای تصاعدی نه تنها فرض بر این است که درآمد و ثروت نیز مانند هر مالیه عمومی و سیایت مالی کالا یا شیئی بوده و با افزایش مقدار آن مطلوبیت نهایی مقادیر اضافه شده کم میشود،بلکه کم شدن فایده نهایی با سرعت بیشتری از ازدیاد درآمد و ثروت حاصل میشود.لذا نرخهای مالیاتی باید به نسبت زیادتری از ازدیار درآمد افزایش یابد تا تعادل مطلوب را از فشار مالیاتها برقرار سازد.بههرحال صرفنظر از تعبیر و تفسیرهای مختلف این اصل،عدالت مالیاتی و اثرات مطلوب اقتصادی توزیع فشار مالیاتها بر اسا کشورهای مترقی امروزی براساس این اصل قرار دارد.
8-اصل معافیت مالیاتی :همانگونه که اخذ مالیات باید به موجب قانون باشد.معافیت از آن نیز باید به موجب قانون باشد.چنانچه اصل 51 ق.ا.ج.ا.ا نیز بدان مشعر است:«هیچ نوع مالیاتی وضع نمیشود مگر به موجب قانون.موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف به موجب قانون مشخص میشود.»سؤالی که در اینجا پیش میآید،این است که اساس و فلسفهء معافیت مالیاتی چیست؟در گذشته طبقهء ممتاز مالیات پرداخت نمیکرد،لیکن مردم عادی مالیات میپرداختند و این تبعیض خیلی زیاد بود و همین سبب شد که برای معافیت مالیاتی،مجوز قانونی لازم است.بنابراین در زمان کنونی این امتیاز را قانون تعیین میکند،چرا که هرکسی درآمد دارد،مشمول مالیات است.بنابراین موارد معافیت را قانون تعیین میکند چنانچه در ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سوم اسفندماه 1366 مجلس شورای اسلامی(قابل اجرا از اول سال 1368)آمده است که(درآمد واحدهای تولیدی که از تاریخ تصویب این قانون از طرف وزارتخانههای صنایع یا صنایع سنگین یا معادن و فلزات برای انها پروانه یا کارت تأسیس صادر میشود از تاریخ شروع بهرهبرداری مندرج در پرونده به مدت یک سال از پرداخت مالیات معاف میباشند و به مدت معافیت فوق با احراز هریک از...)و نیز در مادهء 133 آن آمده است که: «اتحادیههای صنفی و اتحادیههای شرکتهای تعاونی نسبت به درآمد حاصل از حق عضویت دریافتی از اعضا و شرکتهای تعاونی تولیدی روستایی متشکل از ساکنین روستا و شرکتهای تعاونی مصرف و مسکن کارکنان مؤسسات دولتی و غیردولتی که طبق اساسنامه منحصرا از کارکنان یک موسسه تشکیل و فقط مجاز به ارائه کالا و مسکن به اعضاء هستند و شرکتهای تعاونی صیادان و دانشجویان و دانشآموزان در حدود اختیارات و وظایف قانونی بهطور کلی از پرداخت مالیات معاف هستند»و نیز در مادهء 145 این قانون آمده است که سود دریافتی به هر عنوان در موارد زیر از پرداخت مالیات معاف است:
-1-سود متعلق به سپرههای مربوط به کسور بازنشستگی و پسانداز کارمندان و کارگران نزد بانکهای ایرانی در حدود مقررات استخدامی 2-سود یا جوایز متعلق به حسابهای پسانداز و سپردههای مختلف نزد بانکهای ایرانی،این معافیت شامل سپردههایی که بانکها نزد هم میگذارند نخواهد بود. 3-جوایز متعلق به اوراق قرضهء دولتی و اسناد خزانه 4-سود پرداختنی بانکهای ایرانی به بانکهای خارج از ایران بابت اضافه برداشت (اوردرافت)و سپرده ثابت به شرط معاملهء متقابل البته مادهء 133 و تبصرههای آن در قانون اصلاح مواردی از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سوم اسفند 1366 حذف شده و متن زیر بهعنوان ماده 133 جایگزین شده است:«صددرصد درآمد شرکتهای تعاونی روستایی،عشایری،کشاورزی،صیادان، کارگری،کارمندی،دانشجویان و دانشآموزان و اتحادیههای آنها از مالیات معاف است.»
9-اصل درون مرزی بودن قوانین مالیاتی :مفهوم اصل فوق آن است که قابلیت مالیاتها در مرزهای کشور متوقف میشود و از آن فراتر نمیرود.این قانون شامل تمام کسانی است که مثلا در سرزمین فرانسه ساکنند و اموالی را اعماز منقول یا غیرمنقول که در خاک فرانسه است اداره میکنند.با این همه اجرای این اصل همیشه به آسانی صورت نمیگیرد،زیرا تشخیص اینکه مال مشمول مالیات یا فعالیت مشمول مالیات از کجا آمده یا صورت گرفته آسان نیست.با وجود این قوانین مالیاتی همیشه و با شرایط یکسان در تمام سرزمینهای تابع حکومت فرانسه اجرا نمیشود،چنانچه مقررات خاصی برای آن قسمت از سرزمینهای کاورای دریا که تابع حکومت فرانسه هستند اجرا میگردد که با مقررات خود کشور فرانسه یکسان نیست.قانون اساسی سال 1958 فرانسه مقرر میدارد که قراردادها و موافقتنامههایی که بهطور صحیح تنظیم و تصویب شده،نسبت به قوانین عادی برتری دارند و اصل درون مرزی طبعا در مقابل برتری قوانین بینالمللی حذف میگردد.
قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سوم اسفند،1366 مجلس شورای اسلامی در مادهء اول خود بیان میدارد که:«اشخاص زیر مشمول پرداخت مالیات میباشند:
1-کلیه مالکین اعماز اشخاص حقیقی یا حقوقی نسبت به اموال یا املاک خود واقع در ایران... 2-هر شخص حقیقی ایرانی مقیم ایران نسبت به کلیهء درآمدهایی که در ایران... تحصیل مینماید.3-هر شخص حقیقی ایرانی مقیم خارج از ایران نسبت به کلیهءّ درآمدهایی که در ایران تحصیل میکند.
4-هر شخص حقوقی ایرانی نسبت به کلیهء درآمدهایی که در ایران...تحصیل مینماید.
5-هر شخص غیرایرانی(اعماز حقیقی یا حقوقی)نسبت به درآمدهایی که در ایران تحصیل مینماید و همچنین نسبت به درآمدهایی که بابت واگذاری امتیازات یا سایر حقوق خود و یا دادن تعلیمات و کمکهای فنی و یا واگذاری فیلمهای سینمایی(که به عنوان بها یا حق نمایش یا هر عنوان دیگر عاید آنها میگردد)از ایران تحصیل میکند.»
باری در حقوق مالیاتی جمهوری اسلامی ایران نیز اصل درون مرزی قوانین مالیاتی پذیرفته شده است و این نکتهای است که از ماده فوق آشکار است.
10-اصل یکسان کردن مؤدی داخلی و خارجی:اصل درون مرزی قانون مالیاتی از نظر مالیاتها وضع افراد داخلی و خارجی را باهم یکسان میسازد،خصوصیت غیرقابل احتراز بودن مالیات با نظریه تعادل و تساوی پیوند دارد،بدین معنی که هیچکس در آن سرزمین نمیتواند از شمول مقررات مالیاتی خارج باشد،اما این تساوی و یکسان بودن با مؤدی داخلی همیشه میسر نیست و ممکن است این کار گاهی از نظر حقوقی امکان نداشته باشد مثل اینکه کاپیتولاسیون در شرق برای بیگانگان مصونیتهایی مقرر داشته بود،همچنین در بعضی مواد قراردادهای تجارتی معافیتهایی به نفع اتباع بیگانه برقرار میشود.اعمال روش خاص در مورد بیگانگان ممکن است از نظر تشخیص مأخذ و وصول مالیات یا قطعی کردن یا وصول آن تحقق یابد ولی این بسته به آن است که عنصر بیگانه تعیین و پیدا کردن مال مشمول مالیات یا وصول آن را دچار مشکل نسازدودر حقوق مالیاتی ایران نیز به نظر میرسد که مادهء یک قانون مالیاتهای مستقیم سال 1366 اصل یکسان کردن مؤدی داخلی و خارجی را پذیرفته باشد.
-11-اصل معاملهء متقابل در حقوق مالیاتی بینالمللی :اصل معاملهء متقابل در حقوق مالیاتی یک اصل پذیرفته شده است چنانکه در قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 در مواد مختلف بدان تصریح شده است از جمله در مادهء 91 اشعار میدارد که:درآمدهای حقوق به شرح زیر از پرداخت مالیات معاف است:
1-رؤسا و اعضای مأموریتهای سیاسی خارجی در ایران و رؤسا و اعضای هیأتهای نمایندگی فوقالعاده دول خارجی نسبت به درآمد حقوق دریافتی از دولت متبوع خود به شرط معامله متقابل و همچنین... 2-رؤسا و اعضای مأموریتهای کنسولی خارجی در ایران و همچنین کارمندان مؤسسات فرهنگی دول خارجی نسبت به درآمد حقوق دریافتنی از دول متبوع خود به شرط معامله متقابل.
3-....
4-کارمندان محلی سفارتخانهها و کنسولگریها و نمایندگیهای دولت جمهوری اسلامی ایران در خارج نسبت به درآمد حقوق دریافتی از دولت اسلامی ایران در صورتی که دارای تابعیت دولت جمهوری اسلامی ایران نباشند به شرط معاملهء متقابل... بههرحال در حقوق مالیاتی کشور ما اصل معاملهء متقابل پذیرفته شده و در قانون بدان تصریح شده است.
12-اصل عطف بماسبق شدن در قوانین مالیاتی: چنانچه میدانیم در قانون اساسی اصلی که مبنی بر عطف بماسبق نشدن قوانین باشد نداریم به همین دلیل ما قوانینی داریم که قانونگذار وضع کرده و عطف بماسبق میشوند،مانند:قوانین یا قانون تخلفات اداری.بنابراین عطف بماسبق شدن قوانین مالیاتی مبین یک حالت خاص است.قانون جدید به تمام درآمد مؤدی حاکم خواهد بود.از طرف دیگر ما با حقوق عمومی مواجه هستیم نه با حقوق خصوصی.البته علاوه بر مسأله عطف بماسبق شدن قوانین مالیاتی،مسألهء مرور زمان نیز مطرح است.
در مورد مرور زمان،باید گفت اظهارنامههایی که داده میشود تا یک سال فرصت هست که ممیز مالیاتی مشخص کند و اگر این مدت بگذرد هرچه مؤدی تعیین کند همان خواهد بود.
منابع
1-جزوه مالیه عمومی و سیاست مالی،دکتر عباس صدقی،مجتمع آموزش عالی قم، نیمسال اول سال تحصیلی 1368-1367.
2-تقریرات درس حقوق مالی دکتر سالار نصری برای دانشجویان کارشناسی ارشد حقوق عمومی نیمسال دوم 1371-1370،*دانشکده حقوق و علوم سیاسی دانشگاه تهران.
3-حقوق مالیاتی،لوی تروتاباوژان ماری کوتره،ترجمه محمد علی یزدانبخش،چاپ اول،1367.
4مالیه عمومی،دکتر حسین پیرنیا،چاپ سوم،مهرماه 1344.
5-مالیه عمومی جدید،دکتر عبد اللّه جبروند،چاپ اول تابستان 1366.
6-قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران.
7-قانون اصلاح موادی از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند 1366 مجلس شورای اسلامی.
8-قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سوم اسفندماه 1366 مجلس شورای اسلامی(قابل اجرا از اول سال 1368
برگرفته از نشریه حقوق دادگستری تابستان 1380 شماره 35